《企业会计准则第11号—股份支付》对上市公司建立的职工股权激励计划会计处理是：

上市公司授予股权激励时，不做会计处理，但必须确定授予股票的公允价格（该价格是采取会计上规定的期权定价模型计算）。

等待期间，根据上述股票的公允价格及股票数量，计算出总额，作为上市公司换取激励对象服务的代价，并在等待期内平均分摊，作为企业的成本费用，其对应科目为待结转的“其他资本公积”。如果授予时即可行权，可以当期作为企业的成本费用。会计分录为：

借：营业成本

贷：资本公积—其他资本公积

职工实际行权时，不再调整已确认的成本费用，只根据实际行权情况，确认股本和股本溢价，同时结转等待期内确认的其他资本公积。会计分录为：

借：银行存款

资本公积—其他资本公积

贷：股本

资本公积金—股本溢价

如果股权激励计划到期限，职工没有按照规定行权，以前作为上市公司成本费用的，要进行调整，冲回成本和资本公积。

可见，股权授予时按照服务期间预提营业成本计入当期，待时机行权时，只是作为冲减资本公积处理。若没有行权，则冲回相应成本和资本公积即可。

上市公司实行股权激励计划，实质上是通过减少企业的资本公积，换取公司激励对象的服务；或者说，公司是通过资本公积的减少，支付给激励对象提供服务的报酬。由于股权激励计划的对象是企业员工，其所发生的支出，应属于企业职工工资薪金范畴。

因此，根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定，此费用应属于与企业生产经营活动相关的支出，应当准予在税前扣除。

《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号）规定：

企业建立的职工股权激励计划，其企业所得税的处理，按以下规定执行：

（一）对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。

（二）对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。

（三）本条所指股票实际行权时的公允价格，以实际行权日该股票的收盘价格确定。

而根据税法实施条例第34条规定，企业工资薪金支出，必须是每年度“支付”的。而上市公司实行股权激励计划，是设定一定条件的，在实施过程中，有可能满足不了；况且股市发生变化，也可能影响行权，这种不确定性的成本费用，税法不允许当时就给予扣除。因此，根据税法的规定，这种费用，应在激励对象行权时给予扣除。

此外，根据我国个人所得税法的有关规定，对个人取得股权激励计划标的物，在计算个人所得税时，也是依据个人实际行权时，确认为个人所得，且也是作为个人工资薪金项目征税。因此，个人确认收入，与企业确认成本费用，形成相互匹配。

综上，会计上与税法上则存在差异：

• 会计上，基于受益原则和成本配比原则，将股权激励成本分别计入服务期间；

• 而税法上，则以实际支付并申报个人所得税确认所得税税前扣除。

以权益结算的股份支付为例，假设A公司为一上市公司，20×2年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100股股票期权，这些职员从20×2年1月1日起在该公司连续服务3年，即可以4元每股的价格购买100股A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价格为15元。从授予日起的三年时间内，共有45名职员离开A公司。假设全部155名职员都在20×5年12月31日行权，A公司股份面值为1元，行权日的公允价值为10元。

01）企业会计账务处理

A公司在三年间共确认管理费用232500元（155×15×100），在授予日，不做账务处理；

在等待期三年内，每年A公司的账务处理如下：

借：管理费用   77500

贷：资本公积——其他资本公积  77500

职工行权时，A公司的账务处理如下：

借：银行存款                     62000
      资本公积——其他资本公积        232500

贷：股本                            15500

      资本公积——股本溢价           279000

2）企业所得税处理

企业所得税税前扣除金额=（职工实际行权时该股票的公允价格 - 职工实际支付价格）×行权数量

即：（10-4）×155×100=93000

A公司可以在职工实际行权时，允许当年在企业所得税税前扣除93000元。

综上，在等待三年期间，每年需要纳税调增77500元，待行权当年，则可以纳税调减93000元。